Вопрос: В 2023 году с привлечением стороннего подрядчика проведены работы по асфальтированию территории предприятия. Было принято решение учесть эти расходы как капитальные вложения. Сформированы объекты ОС: «Парковка», «Пешеходная дорожка», «Асфальтобетонное покрытие территории» (подъездная дорога к и вокруг административно-производственного корпуса завода + площадки для разгрузки и погрузки автомобилей).
Данные объекты представляют собой площадки, состоящие из слоя асфальтобетона поверх щебеночно-песчаной «подушки», частично ограниченные бордюрным камнем. Проектная документация на них не составлялась, разрешения на строительство и на ввод объекта в эксплуатацию не требовались и не получались. Земельный участок, на котором проводились работы, находится в собственности предприятия.
Относятся ли данные сооружения к недвижимому имуществу и подлежат ли они обложению налогом на имущество организаций?

Ответ: Для налога на имущество недвижимость — это все то, что считается недвижимостью по гражданскому законодательству (п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 1 ст. 130, ст. ст. 141.3, 141.4 ГК РФ, Письма ФНС России от 18.02.2019 N БС-4-21/2667@, от 01.10.2018 N БС-4-21/19038@).
При решении вопроса отнесения имущества к движимому либо недвижимому следует руководствоваться ст. ст. 130, 131 ГК РФ, Градостроительным кодексом РФ, НПА и сложившейся судебной практикой (Письмо Минфина России от 23.08.2022 N 03-05-05-01/81992). Недвижимостью являются подлежащие государственной регистрации (специальной регистрации, учету) земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.
Вопрос о том, является ли имущество недвижимостью, должен решаться на стадии разработки проектной документации и получения разрешительных документов (на стадии создания). Как правило, если сооружение построено и введено в эксплуатацию с получением разрешительной документации, его следует отнести к недвижимости (Письмо Минфина России от 26.05.2021 N 03-05-05-01/40484). При этом нужно руководствоваться в том числе положениями Градостроительного кодекса РФ. В указанной ситуации такая документация не составлялась.
В статье 2 Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений» раскрывается понятие «сооружение». Сооружение — это результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций и предназначенную для выполнения производственных процессов различного вида, хранения продукции, временного пребывания людей, перемещения людей и грузов.
Асфальтобетонное покрытие может, как признаваться объектом недвижимости, так и не признаваться. Это зависит от совокупности признаков недвижимого имущества, которые есть у вашего объекта.
Так, асфальтобетонное покрытие может быть лишь частью земельного участка (замощением) и не являться самостоятельным объектом недвижимости, если (Письма Минфина России от 14.02.2020 N 03-05-05-01/10366, от 13.11.2019 N 03-05-05-01/87416, Минпромторга России от 10.10.2019 N ПГ-12-8457, п. 38 Постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 N 25):

  • у покрытия нет самостоятельных полезных свойств, оно служит только для улучшения земельного участка, на котором расположено;
  • покрытие не является сооружением — объектом капитального строительства.

Поскольку земельные участки объектом обложения налогом на имущество не являются, то в этом случае асфальтобетонное покрытие, как часть земельного участка, облагаться этим налогом тоже не будет (пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ, Письмо Минфина России от 13.11.2019 N 03-05-05-01/87416).
При этом есть риск споров с ИФНС в части отнесения асфальтобетонного покрытия в состав земельного участка (то есть в состав необлагаемого имущества).
Асфальтобетонное покрытие может быть объектом недвижимости, если, в частности (Письма Минфина России от 26.05.2021 N 03-05-05-01/40484, от 13.11.2019 N 03-05-05-01/87416, ФНС России от 08.02.2019 N БС-4-21/2181, N БС-4-21/2179, Постановление Президиума ВАС РФ от 16.12.2008 N 9626/08):

  • оно имеет признаки объекта капитального строительства:
    есть заглубленный фундамент;
    требовалось разрешение на строительство и на ввод в эксплуатацию;
    объект нельзя переместить без нанесения ему несоразмерного ущерба;
    право на объект зарегистрировано в ЕГРН и др.;
  • покрытие входит в состав сооружений согласно ОКОФ ОК 013-2014 и п. 23 ч. 2 ст. 2 Технического регламента о безопасности зданий и сооружений

В описанной ситуации документации с разрешением на строительство нет, покрытие (замощение) из бетона, асфальта, щебня, и других твердых материалов, используется для подъезда транспорта и разгрузки, обеспечивает чистую, ровную и твердую поверхность, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится.
Исходя из вышеизложенного, сформированные объекты ОС, такие как «Парковка», «Пешеходная дорожка», «Асфальтобетонное покрытие территории», не подлежат обложению налогом на имущество.