Вопрос: организация на УСН (доходы) переходит с 2025 г. на ОСНО. У организации числятся основные средства, принятые к учету более 5 лет назад. Можно ли принять их к учету по остаточной стоимости и амортизировать по налоговому учету после перехода на ОСНО с 2025 г.? ОС приняты к учету в период применения УСН (доходы).
В ответ на Ваш вопрос сообщаем:
ОС, приобретенные организацией более 5 лет назад в период применения организацией режима УСН (доходы), при переходе на ОСН в налоговом учете не имеют остаточной стоимости, которую можно списывать через амортизацию.
Правда, 27 мая 2024 года арбитры АС Западно-Сибирского округа в Постановлении N Ф04-980/2024 разрешили бизнесу, который перешел на ОСН, учитывать амортизацию по приобретенным в период применения УСН основным средствам.
В таком случае, следует произвести точный расчет по каждому ОС, принятому к учету в течение последних 10 лет (именно в течение такого срока организации на УСН разрешено переносить убытки на будущее). И определить, какая именно часть стоимости каждого ОС не была учтена в расходах при расчете налога при УСН. Эту часть стоимости возможно принять как остаточную стоимость ОС в налоговом учете и погашать путем начисления амортизации.
Но следует иметь в виду, что данную позицию придется, скорее всего, отстаивать в суде.
Обоснование:
Если ОС приобретено при применении УСН с объектом «доходы — расходы», то затраты на его приобретение списываются на расходы полностью в течение года, в котором вы ввели в эксплуатацию ОС. Поэтому при переходе на ОСН с начала нового календарного года нет остатка, который можно было бы учесть на ОСН (п. п. 3, 6 ст. 346.13, пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Остаточная стоимость может возникнуть только в случае, если организация утрачивает право на УСН в течение того года, в котором списывается стоимость ОС.
Т.е., если вы утрачиваете право на применение УСН в течение календарного года, то в расходы при УСН до даты перехода войдет только часть стоимости ОС согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Остальную часть, которая на расходы по УСН не перенесена, нужно отразить в налоговом учете на дату перехода на ОСН как остаточную стоимость этого имущества (Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-11-06/2/34). Ее вы можете списать в расходы по налогу на прибыль через амортизацию исходя из оставшегося срока полезного использования.
Если ОС приобретено при применении УСН с объектом «доходы», то, по мнению Президиума Верховного Суда РФ, по такому ОС вы вправе определить остаточную стоимость на момент перехода на ОСН. Для этого можно использовать следующую формулу (п. 3 ст. 346.25 НК РФ, п. 15 Обзора, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, Письма Минфина России от 14.06.2019 N 03-04-05/43643, ФНС России от 30.07.2018 N КЧ-4-7/14643):
Если вы переходите на ОСН с начала года, то при таком расчете остаточная стоимость будет равна нулю. Это связано с тем, что расходы на приобретение ОС, которые вы могли бы учесть, если бы применяли УСН с объектом «доходы — расходы», были бы полностью списаны в течение года, в котором вы ввели в эксплуатацию оплаченное ОС (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Таким образом, остаточная стоимость ОС будет у плательщиков, которые утратили право на применение УСН в течение года.
Также остаточную стоимость можно определить в том случае, если расходы на покупку ОС не могли быть учтены в течение года, поскольку не были соблюдены условия для этого. Например, вы не оплатили ОС или оплатили, но не вводили его в эксплуатацию в период применения УСН.
При расчете налога на прибыль вы сможете эту сумму списывать в затраты через амортизацию исходя из оставшегося срока полезного использования.
Арбитры АС Западно-Сибирского округа, проверив в соответствии со статьями 284 и 286 АПК РФ доводы сторон и изучив материалы дела, заняли сторону компании. Следовательно, в удовлетворении жалобы контролерам было отказано.
Почему? Кассация отталкивалась от того, что по общему правилу компании на УСН принимают расходы на основные средства в течение года их приобретения в размере суммы, не превышающей доходы данного налогового периода.
При этом предприятия, которые используют УСН «доходы минус расходы», вправе сократить исчисленную ими по итогам года налоговую базу на сумму убытка, который те получили по итогам предыдущих налоговых периодов. В том числе и от покупки основных средств.
Арбитры напомнили, что глава 25 Налогового кодекса допускает относить на расходы амортизацию по ОС, которые компании используют в «доходной» деятельности. При этом пункт 3 статьи 346.25 НК РФ дает возможность определения остаточной стоимости основных средств, когда предприятие:
— переходит с упрощенного режима (объект налогообложения не играет роли) на ОСН;
— имеет основные средства, расходы на приобретение которых понесены в период применения основной системы до перехода на «упрощенку».
Аналогичная норма для случаев, когда объект ОС был куплен при работе на «упрощенке», в главе 26.2 Налогового кодекса отсутствует. Однако это не означает, что предприятие, перешедшее на общий режим, не имеет права начисления амортизации в налоговом учете, сообщили судьи со ссылкой на пункт 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.2018. «Таким образом, налогоплательщик, перешедший на общую систему налогообложения, не может быть ограничен в праве начислять амортизацию на оставшийся срок полезного использования исходя из остаточной стоимости объектов основных средств, определенной применительно к правилам пункта 3 статьи 346.25 Налогового кодекса. Иное приводило бы к произвольному налогообложению. Вместе с тем воля законодателя направлена на установление экономически обоснованного налогообложения», — сообщили судьи.
В период применения УСН понесли расходы на приобретение основных средств; ООО «Сапфир», ООО «Диамант» и ООО «Топаз» перешли с 01.01.2021 с УСН на общую систему налогообложения; остаточная стоимость основных средств определена налогоплательщиками в размере неучтенных в период применения ими УСН расходов на приобретение основных средств; повторность учета спорных расходов отсутствует.
